بسم الله الرحمن الرحيم

باسم الشعب

مجلس الدولة

المحكمة الإدارية العليا

الدائرة السابعة (موضوع)

بالجلسة المنعقدة علناًفى يوم الأحد الموافق 28/1/2018 م

برئاسة السيد الأستاذ المستشار/ أنور أحمد إبراهيم

نائب رئيس مجلس الدولة ورئيس المحكمـــة

وعضـويــة السـادة الأسـاتــذة المستشـارين:

السيد الأستاذ المستشار/ سامي رمضان محمد درويشنائب رئيس مجلس الدولة

السيد الأستاذ المستشار/ حسام محمد طلعت محمد السيدنائب رئيس مجلس الدولة

السيد الأستاذ المستشار/ صلاح محمد محمد سالم      نائب رئيس مجلس الدولة

السيد الأستاذ المستشار/ كامل محمد فريد شعراوي            نائب رئيس مجلس الدولة

وبحضور السيد الأستاذ المستشار / بهجت مفتاح سليمان مفوض الدولة

وحضور السيد / سيد رمضان عشماوي                                         سكرتيــــر المحكمـــة

أصدرت الحكم الآتي

في الطعن رقم 28751لسنة 59القضائية. عليا

المقام من

رئيس المركز القومي للبحوث  (بصفته)

ضد

راوية محمد إبراهيم

في الحكم الصادر عن محكمة القضاء الإداريبالقاهرة(الدائرة 14) بجلسة28/4/2013في الدعوى رقم 44923 لسنة65ق

الإجراءات

في يوم الخميس الموافق 27/6/2013 اودع الأستاذ/ أحمد كامل عطية المحامي بالنقض، بصفته وكيلا عن الطاعن (بصفته) قلم كتابهذه المحكمة تقريراً بالطعن الماثل، قيد بجدولها برقم 28751 لسنة 59القضائية.عليا، في الحكم الصادر عن محكمة القضاء الإداريبالقاهرة(الدائرة 14) بجلسة 28/4/2013في الدعوى رقم 44923 لسنة 65 ق، القاضي منطوقه بقبول الدعوى شكلاً، وباستبعاد العلاوات الخاصة المضمومة للمرتب عند حساب الضريبة المستحقة على المدعية، مع ما يترتب على ذلك من آثار، أخصها استرداد ما سبق خصمه من تلك العلاوات، وبمراعاة أحكام التقادم الخمسي، ورفض ما عدا ذلك من طلبات، على النحو المبين بالأسباب،وألزمتالجهة الإدارية المصروفات.

وطلب الطاعن بصفته للأسباب الواردة بتقرير الطعن تحديد أقرب جلسة أمام دائرة فحص الطعون بالمحكمة الإدارية العليا لتأمر بصفة مستعجلة بوقف تنفيذ الحكم المطعون فيه،وإحالة الطعن إلى دائرة الموضوع لتقضيبقبول الطعن شكلا، وبصفة أصلية: بإلغاء الحكم المطعون فيه، والقضاء مجددا ببطلان عريضة الدعوى لعدم إعلانها إعلانا قانونيا صحيحا تنعقد به الخصومة، مع ما يترتب على ذلك من آثار، واحتياطيا:بإلغاء الحكم المطعون فيه، والحكم مجددا برفض الدعوى؛ لافتقارها السند القانوني الصحيح؛ بعدم قبول الدعوى شكلا لرفعها على غير ذي صفة، وإلزام المطعون ضدها المصروفات، شاملة أتعاب المحاماة عن درجتي التقاضي.

وقد جرى إعلان تقرير الطعن على النحو المبين بالأوراق.

وأودعت هيئة مفوضي الدولة تقريرا بالرأي القانوني في الطعن، ارتأت فيه الحكم بقبول الطعن شكلاً، ورفضه موضوعا، وإلزام الجهة الإدارية المصروفات.

وتدوول نظر الطعن أمام الدائرة السابعة (فحص الطعون) بالمحكمة الإدارية العليا بجلسات المرافعة، وذلك على النحو الثابت بمحاضر الجلسات، وبجلسة 30/7/2017قررت إحالة الطعن إلى الدائرة السابعة(موضوع) بنفس المحكمة، حيث تدوول أمامها على النحو الثابت بمحاضر الجلسات، وبجلسة 10/12/2017 قررت المحكمة إصدار الحكم فيه بجلسة اليوم، وفيها صدر وأودعت مسودته المشتملة على أسبابه عند النطق به.

المحكمة

بعد الاطلاع على الأوراق، وسماع الإيضاحات، وبعد المداولة قانوناً.

وحيث إن عناصر المنازعة تخلص في أن المطعون ضدها (المدعية أصلا) سبق وأن أقامتالدعوى رقم 44923 لسنة 65 ق. أمام محكمة القضاء الإداري بتاريخ 16/7/2011، طالبة في ختامها الحكم بأحقيتها في استرداد ما تم خصمه من ضرائب أو رسوم على العلاوات الخاصة المضمومة للأجر الأساسي، وعلى ما تم خصمه من كافة الأجور المتغيرة والحوافز والمكافآت بأنواعها بنسبة من الأجر الأساسي الذي ضمت إليه اعتبارا من تاريخ التعيين وحتى الآن، مع ما يترتب على ذلك من آثار، أخصها عدم فرض هذه الضرائب مستقبلا، وإلزام الجهة الإدارية المصروفات.

وذكرت شرحا لدعواهاأنها تعمل بالجهة المدعى عليها، وقد درجت الجهة الإدارية على إخضاع العلاوات الخاصة المضمومة للمرتب والأجور المتغيرة والحوافز وبدل الجهود إلى وعاء ضريبة كسب العمل بواقع 18%، وذلك بالمخالفة لأحكام المادة الرابعة من القانون رقم 101 لسنة 1987 والقوانين اللاحقة الخاصة بمنح العلاوات الخاصة التي استبعدت هذه العلاوات من وعاء الضريبة، وإذ امتنعت جهة الإدارة عن الاستجابة لطلبها في هذا الشأن، فقد لجأت إلى لجنة التوفيق في بعض المنازعات المختصة، ثم لجأت إلى القضاء ملتمسة الحكم لها بطلباتها سالفة الذكر.

وبجلسة 28/4/2013 أصدرت محكمة القضاء الإداري حكمها المطعون فيه بقبول الدعوى شكلاً، وباستبعاد العلاوات الخاصة المضمومة للمرتب عند حساب الضريبة المستحقة على المدعية، مع ما يترتب على ذلك من آثار، أخصها استرداد ما سبق خصمه من تلك العلاوات، وبمراعاة أحكام التقادم الخمسي، ورفض ما عدا ذلك من طلبات، على النحو المبين بالأسباب، وألزمتالجهة الإدارية المصروفات .

وأسست المحكمةُ قضاءها بعد استعراض أحكام المادتان رقما (4)و(51) من قانون الضرائب على الدخل الصادر بالقانون رقم 157 لسنة 1981، والمواد أرقام (6) و(9) و(13) من قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005، وبعض نصوص قوانين منح العلاوات الخاصة،على أن الثابت من الأوراق أن الجهة الإدارية (الطاعنة)،قامت بحساب الوعاء الضريبي للمدعية على أساس المرتب مضافا إليه العلاوات الخاصة المضمومة للمرتب من الضرائب، فمن ثم يكون تصرفها على غير سند من القانون، مما يستلزم القضاء باستبعاد العلاوات الخاصة المضمومة للمرتب من الضرائب أو الرسوم، وبمراعاة أحكام التقادم الخمسي، أما عن طلب المدعية استبعاد الأجور المتغيرة من الحوافز والمكافآت وغيرها من وعاء الضريبة، فإن الإعفاء يقتصر على العلاوات الخاصة فقط المضمومة للمرتب، ولا يمتد إلى غيرها من مبالغ تكون قد تأثرت بالضم، مما يستلزم القضاء برفض هذا الطلب.

وحيث إن مبنى الطعن الماثل أن الحكم المطعون فيه قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه وتأويله، وأخل بحق الدفاع؛ حيث أن الخصومة لم تنعقد صحيحة لعدم إعلان المركز القومي للبحوث بصحيفة الدعوى على موطنه القانوني، ولم يمثل ممثله أمام المحكمة بأي من جلساتها، كما نعى على الحكم المطعون فيه الفساد في الاستدلال؛ حيث أن الجهة المنوط بها تطبيق تلك الضريبة موضوع الحكم تراعي عدم إخضاع العلاوات الخاصة المضمومة إلى الأجر الأساسي للضرائب، وأن عدم إمهال المحكمة الجهة الإدارية الطاعنة من تقديم المستندات الدالة على ذلك ، قد أغفل حقا أساسيا مكفولا لها.

وحيث إنه عن موضوع الطعنفإن المادة الأولى من قانون الضرائب على الدخل الصادر بالقانون رقم 157 لسنة 1981 (الملغى لاحقا بقانون الضرائب الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005) كانت تنص على أن: “تفرض ضريبة سنوية على مجموع صافى دخل الأشخاص الطبيعيين الوارد ذكرهم في المادة (2) من هذا القانون”.

وكانت المادة (49) منه تنص على أن: “تسري الضريبة على: 1ـ المرتبات وما في حكمها والماهيات والأجور والمكافآت والإيرادات المرتبة لمدى الحياة -فيما عدا الحقوق التأمينية- التي تدفعها الحكومة المصرية ووحدات الإدارة المحلية والهيئات العامة وغيرها من الأشخاص الاعتبارية العامة… ، إلى أي شخص سواء كان مقيماً في مصر أو في الخارج”.

ونصت المادة (51) منه على أن: “… تتحدد الإيرادات الخاضعة للضريبة على أساس مجموع ما يحصل عليه الممول من مرتبات وماهيات وأجور ومكافآت وبدلات وإيرادات مرتبة لمدى الحياة فيما عدا المعاشات وما يكون ممنوحا له من المزايا النقدية أو العينية، وذلك على الوجه الآتي:… 1- … 2ـ لا تسري الضريبة على بدل التمثيل أو بدل الاستقبال إلا فيما يجاوز 2500 جنيه سنويا، وبشرط ألا يزيد على المرتب أو المكافأة أو الأجر الأصلي، وذلك مع عدم الإخلال بالإعفاءات المقررة بمقتضى قوانين خاصة”.

وحيث إن المادة (6) من قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005 تنص على أن: “تفرض ضريبة سنوية على مجموع صافي دخل الأشخاص الطبيعيين المقيمين وغير المقيمين بالنسبة لدخولهم المحققة في مصر، ويتكون مجموع صافي الدخل من المصادر الآتية: 1ـ المرتبات وما في حكمها…”.

وتنص المادة (9) من ذات القانون على أن: “تسري الضريبة على المرتبات وما في حكمها على النحو الآتي:

1ـ كل ما يستحق للممول نتيجة عمله لدى الغير بعقد أو بدون عقد بصفة دورية أو غير دورية وأياً كانت مسميات أو صور أو أسباب هذه المستحقات وسواء كانت عن أعمال أديت في مصر أو في الخارج ودفع مقابلها من مصدر في مصر، بما في ذلك الأجور والمكافآت والحوافز والعمولات والمنح والأجور الإضافية والبدلات والحصص والأنصبة في الأرباح والمزايا النقدية والعينية بأنواعها”.

وتنص المادة (13) منه على أنه: “مع عدم الإخلال بالإعفاءات الضريبية الأخرى المقررة بقوانين خاصة يعفى من الضريبة:

1ـ مبلغ 4000 جنيه إعفاءً شخصياً سنوياً للممول.

2ـ اشتراكات التأمين الاجتماعي وغيرهما مما يستقطع وفقاً لأحكام قوانين التأمين الاجتماعي أو أي نظم بديلة عنها…”.

وحيث إن المادة الأولى من القانون رقم 29 لسنة 1992 بشأن تقرير علاوة خاصة للعاملين بالدولة وضم العلاوات الإضافية إلى الأجور الأساسية تنص على أن: “يمنح جميع العاملين بالدولة علاوة خاصة شهرية بنسبة 20% من الأجر الأساسي لكل منهم في 30/6/1992 أو في تاريخ التعيين بالنسبة لمن يعين بعد هذا التاريخ ولا تعتبر هذه العلاوة جزء من الأجر الأساسي للعامل”.

وتنص المادة (4) منه على أن: “تضم إلى الأجور الأساسية للخاضعين لأحكام هذا القانون العلاوات الخاصة المقررة بالقوانين التالية من التاريخ المحدد قرين كل منها، ولو تجاوز العامل بها نهاية ربط الدرجة أو المربوط الثابت المقرر لوظيفته أو منصبه…، ولا يترتب على الضم وفقاً للفقرة السابقة حرمان العامل من الحصول على العلاوات الدورية أو الإضافية أو التشجيعية طبقاً للأحكام المنظمة لها في القوانين أو اللوائح وذلك بافتراض عدم ضم العلاوات الخاصة المشار إليها.

ولا يخضع ما يضم من العلاوات الخاصة إلى الأجور الأساسية لأية ضرائب أو رسوم، ويعامل بذات المعاملة المقررة في الفقرات الثلاثة السابقة من يعين اعتباراً من أول يوليو سنة 1992″.

 وقد تواترت نصوص المادتين الأولى والرابعة من القانون رقم 29 لسنة 1992 في القوانين المانحة للعلاوات الخاصة اللاحقة أرقام 174 لسنة 1993 و203 لسنة 1994 و23 لسنة 1995 و85 لسنة 1996 و82 لسنة 1997 و90 لسنة 1998 و19 لسنة 1999 و84 لسنة 2000 و18 لسنة 2001 و149 لسنة 2002 و89 لسنة 2003 و86 لسنة 2004 وغيرها من القوانين اللاحقة بتقرير العلاوات الخاصة للعاملين بالدولة والقطاعين العام و الخاص.

وحيث إن الجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع بمجلس الدولة قد استظهرت أن الضريبة الموحدة على المرتبات تسرى على ما تدفعه الحكومة ووحدات الإدارة المحلية والهيئات العامة وغيرها من الأشخاص الاعتبارية العامة للموظف من مرتب مقابل العمل الفعلي وما يؤدى له من مزايا نقدية وعينية كجزء متمم لهذا المرتب، كما تسرى هذه الضريبة على ما يأخذ حكم المرتب من  دفعات دورية وعلى ما يدفع للموظف بصفة مستمرة من المكافآت عن أعمال مكملة للعمل الأصلي، وقد أعفى المشرع العلاوات الخاصة المضمومة إلى المرتب الأساسي من أية ضرائب أو رسوم، بما فيها الضريبة الموحدة على المرتبات، ومن ثم فإن الإعفاء يقتصر على قيمة هذه العلاوات، ولا يمتد إلى غيرها من أية مبالغ تكون قد تأثرت بالضم، كالحوافز والمكافآت والأجور الإضافية التي تصرف منسوبة إلى الأجر الأساسي، والتي تشكل في مجملها عناصر من الأجر المتغير؛ إذ الضم لا يغير من طبيعة هذه المبالغ، فتظل خاضعة لأحكام قانون الضرائب على الدخل المشار إليه، ولا يمتد إليها الإعفاء المقرر بقوانين ضم العلاوات الخاصة التي قصرت الإعفاء على العلاوات دون غيرها مما يتأثر بها، ولا يصح القول بغير ذلك لمخالفته لصريح نصوص هذه القوانين ولما هو مستقر علية فقها وقضاءً  وإفتاءً من أن النصوص المقررة للإعفاءات الضريبية يجب أن تفسر تفسيراً ضيقاً، فلا يتوسع فيها ولا يقاس عليها.

       وعلى هذا الأساس فلا يسوغ القول بأنه يتعين الأخذ بمفهوم الأجر في قانون التأمين الاجتماعي باعتباره يشمل إلى جانب الأجر الأساسي الأجور المتغيرة كحوافز الإنتاج وكافة البدلات الملحقة بالأجر والتي تلحقها الإعفاءات المقررة للعلاوات الخاصة، وذلك أنه يوجد ثمة ممايـزة بين مفهوم الأجر الأساسي والأجر الشامل أو الكامل في نطاق تطبيق أحكام قانون نظام العاملين المدنيين بالدولة، فإذا كان الأجر الأساسي هو ما ينصرف إلى الأجر المنصوص عليه في الجدول المرافق لقانون نظام العاملين المدنيين بالدولة الذي تكفل ببيان بداية ونهاية أجور الوظائف بكل درجة، فإن الأجر الشامل إنما ينصرف إلى ما يحصل عليه العامل من أجر وتوابعه وملحقاته، وهو الأمر الذي لا يجوز معه الخلط بين المفهومين، أو استعارة أحدهما للعمل به في غير مجاله، كما يمتنع الاحتكام إلى قانون آخر حدد مدلولا مغايراً لما تغياه المشرع، وذلك أيا ما كانت الأسانيد التي تحدو إلى ذلك؛ باعتبار أن  المسائل التي أحكمت نصوص القانون تنظيمها يمتنع البتة استدعاء أحكام نصوص قوانين أخرى في شأنها، ويلزم إعمال ما أوردته النصوص في هذا الخصوص؛ أخذاً بدلالة منطقها ومفهومها.

 والحاصل أنه لو كان المشرع يقصد بالأجر الأساسي كل مشتملات الأجر الشامل لما نص على إضافة العلاوات الخاصة والمنضمة بحكم اللزوم في مفهوم الأجر الشامل، ومن ثم استظهرت الجمعية أن الزيادة في الحوافز التي نتجت عن ضم العلاوات الخاصة إلى المرتب الأساسي لا تتمتع بالإعفاء الضريبي المقرر لهذه العلاوات، وإنما تظل خاضعة لأحكام القانون رقم 157 لسنة 1981 سالف الذكر، دون أن ينال من ذلك القول بصدور أحكام قضائية تسبغ تلك الزيادة بالإعفاء، وذلك لأنه أياً ما كان ما قضت به هذه الأحكام فإن حجيتها نسبية تقتصر آثارها على أطراف الدعوى التي صدر فيها الحكم، دونما شمول للغير.

(فتاوى متواترة للجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع بمجلس الدولة، ومنها الفتوى الصادرة في الملف رقم 86/4/1488 بتاريخ 1/1/2004، والفتوى الصادرة في الملف رقم 86/4/1679 بجلسة 26/5/2010)

وترتيبا على ما تقدم، ولما كان الثابت من الأوراق أن المدعية كانت تعمل بالجهة الإدارية الطاعنة، في وظيفة “أستاذ باحث متفرغ”وذكرت في صحيفة دعواها –دون أن تقدم الجهة الإدارية ما ينفيه- أن الجهة الإدارية درجت على إخضاع العلاوات الخاصة المضمومة للمرتب إلى وعاء ضريبة كسب العمل.

ولما كان هذا مخالفا لأحكام القانون رقم 29 لسنة 1992 والقوانين اللاحقة الخاصة بمنح العلاوات الخاصة التي نصت على استبعاد هذه العلاوات من وعاء الضريبة، ومخالفا كذلك للقانون لقانون الضرائب على الدخل، سواء القانون السابق الصادر بالقانون رقم 157 لسنة 1981 أو القانون الحالي الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005، اللذين نصا على عدم الإخلال بالإعفاءات الضريبية المقررة بقوانين خاصة؛ لذا فإن قيام جهة الإدارة باحتساب الضريبة على الدخل بالنسبة للمطعون ضدها على أساس المرتب مضافاً إليه العلاوات الخاصة يكون مخالفاً لحكم القانون، إذ كان يتعين عليها تجريد المرتب من العلاوات الخاصة قبل إخضاعه للضريبة على المرتبات، وهو ما يتعين الحكم به، مع أحقية المطعون ضدها في استرداد ما سبق خصمه منها بناء على هذا المسلك غير القانوني اعتبارا من خمس سنوات سابقة على رفع الدعوى؛ إعمالاً لأحكام التقادم الخمسي.

ومن الجدير بالبيان أن هذا لا يمتد إلى استبعاد الأجور المتغيرة من حوافز ومكافآت وغيرها من وعاء الضريبة العامة على الدخل؛ ذلك أن الإعفاء المقرر بقوانين العلاوات الخاصة سالفة الذكر يقتصر على قيمة تلك العلاوات، ولا يمتد إلى غيرها من أي مبالغ تكون قد تأثرت بضم تلك العلاوات إلى الأجر الأساسي، كالحوافز والمكافآت والأجور الإضافية التي تصرف منسوبة إلى الأجر الأساسي؛ إذ إن الضم لا يغير من طبيعة هذه المبالغ، فتظل خاضعة لأحكام قانون الضرائب على الدخل المشار إليه، ولا يصح القول بغير ذلك لمخالفته لصريح نصوص هذه القوانين، ولما هو مستقر عليه فقهاً وقضاءً وإفتاءً من أن النصوص المقررة للإعفاءات الضريبية يجب أن تفسر تفسيراً ضيقاً فلا يتوسع فيها ولا يقاس عليها.

ولاينال مما تقدم ادعاء الجهة الإدارية الطاعنة أن الخصومة لم تنعقد صحيحة أمام محكمة أول درجة لعدم إعلان المركز القومي للبحوث بصحيفة الدعوى على موطنه القانوني، ولم يمثل ممثله أمام المحكمة بأي من جلساتها؛ فذلك مردود عليه: بأن الثابت من الأوراق إعلان الجهة الإدارية في موطنها القانوني بالجلسة المحددة لنظر الدعوى( 17/2/2013)، وثابت بالإعلان تسلم الموظف المختص بالمركز (الطاعن) الإعلان وتوقيعه بالعلم، ويؤكد ذلك ما ذكرته الجهة الإدارية في تقرير طعنها بأن المحكمة لم تمهلها،لتقديم المستندات الدالة علىقيامها بعد إخضاع العلاوات الخاصة للضرائب؛ فكيف يتسنى لمن لم يٌعلنبموضوع الدعوى، أن يدفع بعدم إمهاله الوقت الكافي لتقديم أوجه دفاعه في الدعوى.

وإذ ذهب الحكم المطعون فيه هذا المذهب فإنه يكون متفقا وصحيح حكم القانون ويضحى الطعن عليه غير قائم على أساس سليم في القانون، متعينا الحكم برفضه.

وحيث إن من يخسر الدعوى يُلزم مصروفاتها عملا بالمادة (184) من قانون المرافعات.

فلهذه الأسباب

حكمت المحكمة بقبول الطعن شكلاً، ورفضه موضوعًا، وألزمت الجهة الإدارية المصروفات.