بسم اللــــه الرحمـــن الرحيــــم

                        رقم التبليغ:          

                        بتاريــخ:      /    /2021

                        ملف رقم: 37/2/844

السيدالأستاذالدكتور المهندس/ رئيس مجلس الوزراء           

تحية طيبة، وبعد،

فقد اطلعنا على كتابكم رقم (634) المؤرخ في 20/1/2021، الموجه إلى السيد الأستاذ المستشار/ رئيس مجلس الدولة، بشأن طلب إعادة عرض الموضوع الخاص بمدى اعتبار جهاز تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر من قبيل الوكالات المنفذة للبرنامج الإنمائي للأمم المتحدة، وما يترتب عليه من تمتعه بالمزايا والحصانات المقررة في اتفاقية المزايا والحصانات لأعضاء منظمة الأمم المتحدة، في ضوء المستندات المرفقة بكتاب وزيرة التجارة والصناعة المؤرخ 24/12/2020م.   

  وحاصل الوقائع– حسبما يبين من الأوراق– أنه ورد إلى السيد اللواء/ أمين عام مجلس الوزراء كتابا السيد الدكتور/ وزير المالية المؤرخان 18/6/2020 و16/7/2020، بشأن العرض على السيد الدكتور/ رئيس مجلس الوزراء للنظر في توجيه المختصين بجهاز المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر بأداء الضريبة المستحقة على المرتبات وما في حكمها. كما ورد إلى السيد الأستاذ المستشار/ رئيس هيئة مستشارى مجلس الوزراء كتاب السيدة/ وزير التجارة والصناعة والرئيس التنفيذي لجهاز تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر المؤرخ 25/6/2020، بشأن العرض على السيد الدكتور/ رئيس مجلس الوزراء موضوع مخاطبة وزير المالية للجهاز بخصوص خضوع العاملين بالجهاز للضريبة على المرتبات. وأن المادة التاسعة من الاتفاقية المبرمة بين جمهورية مصر العربية وبرنامج الأمم المتحدة الإنمائي الصادر بشأن الموافقة عليها قرار رئيس الجمهورية رقم (167) لسنة 1987، نصت على أن تطبق الحكومة على برنامج الأمم المتحدة الإنمائي وأجهزته الفرعية مثل الوكالات التنفيذية التابعة له وعلى ممتلكاته وأمواله وموجوداته والموظفين الرسميين التابعين له، نفس نصوص اتفاقية المزايا والحصانات للأمم المتحدة. وبمطالعة الاتفاق الخاص بالمزايا والحصانات للأمم المتحدة الذى تمت الموافقة عليه بالقانون رقم (117) لسنة 1948 تبين أنه نص في المادة (18) منه على أن يتمتع موظفو الأمم المتحدة ببعض المزايا والحصانات، منها الإعفاء من أية ضريبة على ماهياتهم ومرتباتهم التي يتقاضونها من هيئة الأمم المتحدة، ومن ثم أثيرت مسألة مدى اعتبار جهاز تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر وكالة منفذة في تطبيق أحكام الاتفاقية المبرمة مع برنامج الأمم المتحدة الإنمائي المشار إليها، وما يترتب على ذلك من تمتعه وموظفيه بالمزايا والحصانات المنصوص عليها في اتفاق المزايا والحصانات للأمم المتحدة المشار إليه، وبخاصة تمتع موظفيه بالإعفاء من الضريبة على المرتبات وما فى حكمها، وإذ سبق عرض هذا الموضوع على الجمعية العمومية، فانتهت بجلستها المعقودة في 28 من نوفمبر عام 2020 إلي عدم اعتبار جهاز تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر من الوكالات المنفذة في تطبيق حكم المادة التاسعة من الاتفاقية المبرمة بين جمهورية مصر العربية وبرنامج الأمم المتحدة الإنمائى المشار إليها، وعدم تمتع الجهاز المذكور بالمزايا والحصانات المقررة بالاتفاق الخاص بالمزايا والحصانات للأمم المتحدة، ومن ثم عدم تمتع موظفيه بالإعفاء من الضريبة على المرتبات المقرر بهذا الاتفاق الأخير، لذا طلبتم إعادة العرض علي الجمعية العمومية.

ونفيد: أن الموضوع عُرض على الجمعية العمومية لقسمى الفتوى والتشريع بجلستها المعقودة فى   28 من إبريل عام 2021 الموافق 16 من رمضان 1442ه؛ فاستعرضت نصوص المواد           (1 و3 و6 و9 و12و13) من قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم (91) لسنة 2005، وأعمالها التحضيرية، واتفاقية نشاطات البرنامج الإنمائي المبرمة بين جمهورية مصر العربية وبرنامج الأمم المتحدة الإنمائي الصادر بالموافقة عليها قرار رئيس الجمهورية رقم (167) لسنة 1987، والتي وافق مجلس الشعب عليها بجلسته المعقودة في 22 من يونيه 1987، وأعمالها التحضيرية، واتفاق المزايا والحصانات للأمم المتحدة الذي أقرته الجمعية العمومية للأمم المتحدة في 13 من فبراير سنة 1946، والذي تمت الموافقة عليه بالقانون رقم (117) لسنة 1948، والاتفاقية الخاصة بمزايا وحصانات الوكالات المتخصصة التي أقرتها الجمعية العامة للأمم المتحدة في 21 من نوفمبر سنة 1947، والتي تمت الموافقة عليها بالقانون رقم (130) لسنة 1951، وقانون تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر الصادر بالقانون رقم (152) لسنة 2020، وأعماله التحضيرية، والقانون رقم (141) لسنة 2004 بإصدار قانون تنمية المنشآت الصغيرة (المُلغى)، وأعماله التحضيرية، وقرار رئيس جمهورية مصر العربية رقم (40) لسنة 1991 بإنشاء الصندوق الاجتماعي للتنمية (المُلغى)، وقراره الصادر برقم (434) لسنة 1999(المُلغى)، وقرار رئيس مجلس الوزراء رقم (947) لسنة 2017 بإنشاء جهاز تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر، ونماذج عقود العاملين المرفقة بالأوراق.

واستظهرت الجمعية العمومية، وعلى ما جرى به إفتاؤها، أن مفاد المواد (1 و3 و6 و9) من قانون الضريبة على الدخل المشار إليه، وما أفصحت عنه أعمالها التحضيرية، أن المشرع فرض ضريبة سنوية على مجموع صافى دخل الأشخاص الطبيعيين المقيمين بالنسبة لدخولهم المحققة فى مصر، وحدد مصادر هذا المجموع، ومنها المرتبات وما فى حكمها، وهي تلك المستحقات التي تستحق للممول نتيجة العمل لدى الغير، بعقد أو بدون عقد، بصفة دورية أو غير دورية، وأيًّا كانت مسميات أو صور أو أسباب هذه المستحقات، بما فى ذلك الأجور، والمكافآت، والحوافز، والعمولات، والمنح، والأجور الإضافية، والبدلات، والحصص، والأنصبة فى الأرباح بوصفها مرتبًا، والمزايا النقدية، والعينية بأنواعها، وأن سريان الضريبة على المرتبات وما في حكمها منوط من وجه أول بأن يكون المبلغ الذي يستحقه الممول ناتجًا عن عمل يؤديه للغير، بموجب علاقة تبعية قائمة بالفعل، يزاول بموجبها الممول العمل بغير استقلال، سواء أكانت علاقة تنظيمية تربطه بالدولة أو أحد الأشخاص الاعتبارية العامة، أم علاقة عمل خاصة تربطه بأحد أشخاص القانون الخاص، ومنوط من وجه ثانٍ بأن يكون المبلغ الذي يستحقه الممول مدفوعًا من مصدر في مصر ولو كان مكان أداء العمل بالخارج، أو أن يكون المقابل الذي يستحقه الممول مدفوعًا نتيجة عمل أو خدمة تم تأديتها في مصر، ولو كانت الجهة التي تتحمل دفع المقابل أجنبية خارج مصر، وذلك دون الإخلال بما يقرره المشرع من حالات عدم الخضوع لهذه الضريبة، أو الإعفاء منها، ومن ذلك ما نصت عليه المادة (13/7) من القانون ذاته، من إعفاء ما يحصل عليه أعضاء السلكين الدبلوماسي والقنصلي والمنظمات الدولية وغيرهم من الممثلين الدبلوماسيين الأجانب في نطاق عملهم الرسمي وبشرط المعاملة بالمثل، وفي حدود تلك المعاملة، من هذه الضريبة، ومن ثم فإن الاستفادة من هذا الإعفاء منوطة في نطاقها العضوي بأن يكون العامل عضوًا من أعضاء السلكين الدبلوماسي والقنصلي، أو أن يكون عضوًا من أعضاء منظمة دولية، أو أن يكون أحد الممثلين الدبلوماسيين الأجانب من غير هؤلاء.

كما استظهرت الجمعية العمومية أن المادة (9) من اتفاقية الموافقة على نشاطات البرنامج الإنمائي المشار إليها، تدل على أن مجرد القيام بالأعمال التنفيذية لصالح هذا البرنامج، بطريق الوكالة أو النيابة أو غير ذلك من الطرق، لا يكفي لتمتع القائم بهذه الأعمال بالمزايا والحصانات التي أشارت إليها، بل يستلزم- فوق ذلك- أن تكون الجهة أو الشخص الذي يقوم بهذا التنفيذ من ضمن الجهات المحددة حصرًا بها، وهذه الجهات هي: هيئة الأمم المتحدة، والبرنامج الإنمائي، وأجهزتهما الفرعية التي تنهض إلى تنفيذ أعمال البرنامج بالوكالة، والوكالات المتخصصة التي تتولى التنفيذ وكالةً عن البرنامج الإنمائي، ووكالة الطاقة الذرية الدولية، والأشخاص والمؤسسات والهيئات الأجنبية، وموظفوهم ممن يقدمون خدمات نيابة عن البرنامج، أو يساعدون في تنفيذ المشروع، ممن لا يعدون ضمن أجهزة هيئة الأمم المتحدة، أو وكالاتها المتخصصة، وبذلك فإن الأشخاص والجهات المصرية الوطنية التي تنهض إلى تنفيذ أعمال أي من المشروعات المتصلة بنشاطات هذا البرنامج الإنمائي، وفقًا لأحكام هذه الاتفاقية، نيابة عنه أو بالوكالة عنه أو بطريق تقديم المساعدة أو بأي طريق أو صفة أخرى، لا تستفيد من هذه المزايا والحصانات، بالنظر إلى أنها ليست من ضمن الجهات المشار إليها.

كما استظهرت الجمعية العمومية أنه بموجب أحكام قرار رئيس مجلس الوزراء رقم (947) لسنة 2017 بإنشاء جهاز تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر، وأحكام قانون تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر الصادر بالقانون رقم (152) لسنة 2020، أصبح هذا الجهاز جهازَ الدولة المصرية المسئول عن تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر وريادة الأعمال، والذى يقع عليه الالتزام بأداء الأعمال القانونية اللازمة لذلك، بنحو يضفي عليه الشخصية الوطنية الخالصة، وتنحسر عنه أي صفة قانونية دولية، رئيسية أو فرعية، من أي طبيعة كانت.

ولاحظت الجمعية العمومية من مطالعة بنود عقود العاملين لدى جهاز المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر المشار إليه- المرفقة بالأوراق- أن هؤلاء العاملين يتبعون هذا الجهاز ويخضعون لولايته، إذ إن مقابل جميع الخدمات المقدمة من قبلهم، تدفع من الجهاز شهريًّا بالجنيه المصري، ويختص الجهاز– بولاية تقديرية- في نقلهم من قسم إلى آخر أو من عمل إلى آخر بمكاتبه الكائنة بمصر، وأن جميع حقوقهم وواجباتهم تخضع للائحة الداخلية للجهاز بالإضافة إلى بنود وشروط هذه العقود، فضلًا عن خضوع هذه العقود– برمتها- للقانون المصري، ووجوب حل أي نزاع ينشأ عنها عن طريق المحكمة المصرية المختصة، والتزامهم بعدم الاشتراك في أي نشاط يتعارض مع تأديتهم لواجبات وظيفتهم به، وحرمانهم من قبول أي مزية أو عطية أو مقابل مادي من أي مصدر خارجي دون الحصول على موافقته المسبقة، كما أن الأعمال والخدمات المؤداة من جانبهم لا تؤدى إلى البرنامج الإنمائي للأمم المتحدة المشار إليه، بل تؤدى إلى جهاز المشروعات ذاته، بحسبانه شخصًا معنويًّا مستقلا عن هذا البرنامج، سواء بوصفه جهازًا وطنيًّا منوطًا به أعمال مرفقية معينة تجاه تنمية المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر، والتي من بينها مشروعات البرنامج، أو بوصفه الجهة المصرية المنوط بها تقديم أعمال تنفيذية بالوكالة عن هذا البرنامج أو نيابة عنه أو مساعدته أو مساعدة الحكومة المصرية في تنفيذها، أو تلقي المنح التمويلية التي يقدمها، أو بأي صفة أخرى مغايرة لذلك، فتبعيتهم تبقى قائمة لصالح هذا الجهاز ولو كان الأخير وكيلا أو نائبًا عن البرنامج الإنمائي، وهو ما تأكد من خلو جميع الأوراق مما يفيد قيام هذا بوصفه أحد الأجهزة الفرعية التابعة لهيئة الأمم المتحدة، بإعلام السلطات المصرية المختصة بأسماء هؤلاء العاملين باعتبارهم موظفين تابعين له، على النحو الذي ألزمت به اتفاقية المزايا والحصانات المقررة لمنظمة الأمم المتحدة، آنفة الذكر.

وترتيبًا على ما تقدم، وإذا كانت المرتبات وما في حكمها، التي يستحقها العاملون لدى جهاز المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر نتيجة عمل يؤدى لهذا الجهاز، بموجب علاقة تبعية قائمة بالفعل يزاولون بموجبها العمل بغير استقلال، وكانت هذه المبالغ مدفوعة منه بوصفه مصدرًا في مصر، وعن أعمال أُديت في مصر، فإن مناط سريان الضريبة على المرتبات وما في حكمها قد تحقق في شأنهم، وإذا انحسر عن هذا الجهاز وصف المنظمة الدولية، وانحسر عن العاملين لديه وصف العضوية بالمنظمة الدولية، فإن مناط الإعفاء من هذه الضريبة في مفهوم المادة (13/7) من قانون الضريبة على الدخل سابق الذكر، غير متوافر في شأنهم، كما أنه متى كان هذا الجهاز بحسبانه شخصًا معنويًّا وطنيًّا، لا يعد من ضمن الجهات المحددة حصرًا بالمادة (9) من اتفاقية البرنامج الإنمائي المشار إليها، فإن العاملين لديه لا يتمتعون بمزية الإعفاء من هذه الضريبة من هذا السبيل كذلك.

ولا يغير من ذلك ما ورد بكتاب وزيرة التجارة والصناعة المؤرخ في 24/12/2020 من أن إفتاء الجمعية العمومية الصادر برقم (203) بتاريخ 7/11/1991 في الملف رقم (32/2/395) انتهى إلى عدم خضوع مرتبات العاملين بالمراكز الثقافية الفرنسية في مصر للضريبة على المرتبات، باعتبار أن هذه المرتبات من الإيرادات التي تدفعها الحكومات الأجنبية نظير عمل يُؤدى في مصر، وهو الأمر القائم في شأن العاملين بجهاز المشروعات المتوسطة والصغيرة ومتناهية الصغر آنف الذكر، حيث إن هذا القول مردود بأنه بفرض سلامة اعتبار مرتبات العاملين لدى الجهاز تُدفع بهذه الصفة من خلال البرنامج الإنمائي مباشرة- وهو ما لا نسلم بصحته- فإن الثابت من مطالعة أسباب الإفتاء المتقدم أن مذهب الجمعية العمومية قائم على سند من أحكام قانون الضرائب على الدخل الصادر بالقانون رقم (157) لسنة 1981 (المُلغى)، وما سبقها من أحكام قانونية بشأن ضريبة كسب العمل، والتي اشترطت للخضوع لهذه الضريبة- وفقًا لهذا الإفتاء- أن يكون مصدر الدخل خزانة عامة مصرية فقط، وهو الوضع القانوني المغاير لحكم المادة (9) من قانون الضريبة على الدخل رقم (91) لسنة 2005- الساري على موضوع طلب الرأي- الذي أخضع المرتبات المدفوعة من مصدر في مصر أو مدفوعة من مصدر خارج مصر متى أُديت الأعمال في مصر، لهذه الضريبة، وكانت الأعمال والخدمات المُؤداة من هؤلاء العاملين- بغير خلاف- تؤدى في مصر، فلا مجال للقول باشتراط دفعها من خزانة مصرية للخضوع لها.

كما لا يغير من ذلك ما قيل من أن مرتبات العاملين بالجهاز المشار إليه لا تُصرف من الخزانة العامة للدولة، بل تصرف من حساب البرنامج الإنمائي الخاص بمشروع أطلس رقم (0049150) بأحد البنوك التجارية، إذ إن هذا القول مردود عليه بأنه فضلا عما قدمناه من خضوع المرتبات المدفوعة لقاء أعمال أو خدمات أُديت في مصر ولو كان مصدرها من الخارج لهذه الضريبة، فإن خصم هذه المرتبات والأجور من هذه المنح لا يعد استحقاقًا قانونيًّا تدين به ذمة البرنامج الإنمائي، لهؤلاء العاملين نظير أعمالهم، فهم ليسوا عاملين لديه، بل على النقيض من ذلك، فهم عاملون لدى الجهاز، وهذا الخصم عبارة عن عملية دفع يقوم بها الجهاز، بوصفه الجهة المُتلقية للتمويلات، من أموال المنحة والتمويل التي تُقدم إليه، من أجل تنفيذ الاتفاقية في عمومها، والتي يجوز تخصيص جزء منها لأداء أجور العاملين في مشروعات اتفاقية البرنامج الانمائي، باعتبار أن هذه الأجور أحد المصروفات التي ينفقها المشروع، ويتحمل البرنامج عبء تمويلها بجميع بنودها التكليفية، وهو ما ينقطع به ارتباط هذه الأجور والمستحقات بالبرنامج الإنمائي في حقيقة الأمر، وغنيٌّ عن البيان أن الضريبة على المرتبات وما في حكمها تُفرض على دخل ومستحقات العامل نتيجة عمله لدى الغير أيًّا كان مصدرها، ومن ثم فهي لا تُفرض على أموال هذه المنحة، إذ بقيام العامل بصرف مرتبه أصبح المرتب حقًّا خالصًا له، ويقع على عاتقه- بتحقق هذه الواقعة- عبء تحمل هذه الضريبة، ومن ثم فإن تأثير الضريبة لا يقع على أموال المنحة ذاتها، وإنما على ما يتقاضاه العامل من مرتب نظير العمل لدى الجهاز، تمويلًا منها.

 وخلصت الجمعية العمومية مما تقدم إلى أنه لم يجدّ من الأوضاع القانونية ما يحدو بها إلى تغيير وجه الرأى الذى انتهت إليه بإفتائها السابق، بنحو يجدر بها- والحال هذه- تأييده.

لـــذلــــك

انتهت الجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع إلى تأييد إفتائها السابق، وذلك على النحو المبين بالأسباب. 

والسلام عليكم ورحمة الله وبركاته

تحريرًا في:           /           /2021

                          رئـيس الجمعية العمومية لقسمى الفتوى والتشريع

                  المستشار/

             يسرى هاشم سليمان الشيخ

                        النــائـــب الأول لرئـيـس مـجـلـس الـدولــة